Le gravi violazioni non definitivamente accertate in materia fiscale: commento al D.M. 28.09.2022.

Introduzione

Con il decreto del 28 settembre 2022, pubblicato in Gazzetta Ufficiale, Serie Generale n. 239 del 12 ottobre 2022, il MEF ha, ai sensi e per gli effetti dell’art. 80, comma 4, settimo periodo, del Codice dei Contratti Pubblici, individuato i limiti e le condizioni per l’operatività della causa di esclusione dalla partecipazione a una procedura d’appalto degli operatori economici che hanno commesso gravi violazioni non definitivamente accertate in materia fiscale.

Il decreto ministeriale, in particolare:

1. definisce la nozione di violazione;
2. individua la soglia di gravità della violazione;
3. definisce i casi in cui la violazione grave debba considerarsi non definitivamente accertata.

Il Decreto, adottato ai sensi e per gli effetti dell’art. 80, comma 4, del d.lgs. 18 aprile 2016, n. 50, individua i limiti e le condizioni per l’operatività della causa di esclusione dalla partecipazione a una procedura d’appalto degli operatori economici che hanno commesso gravi violazioni non definitivamente accertate in materia fiscale.

1. Il quadro normativo

Come noto, il Decreto legge 16 luglio 2020, n. 76, c.d. decreto legge “semplificazioni”, recante “Misure urgenti per la semplificazione e l’innovazione digitale”, convertito con modificazioni dalla l. 11 settembre 2020, n. 120, ha introdotto al quinto periodo del comma 4 dell’articolo 80 del Codice la facoltà di applicare all’operatore economico partecipante ad una procedura di appalto pubblico la sanzione espulsiva qualora la stazione appaltante è a conoscenza e possa adeguatamente dimostrare che lo stesso ha commesso gravi violazioni non definitivamente accertate agli obblighi relativi al pagamento di imposte e tasse oltre che dei contributi previdenziali.

Il settimo periodo del comma 4 dell’articolo 80 del Codice, nell’attuale versione, stabilisce, inoltre, che “Costituiscono gravi violazioni non definitivamente accertate in materia fiscale quelle stabilite da un apposito decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, di concerto con il Ministro delle infrastrutture e della mobilità sostenibili e previo parere del Dipartimento per le politiche europee della Presidenza del Consiglio dei ministri, da emanare entro sessanta giorni dalla data di entrata in vigore delle disposizioni di cui al presente periodo, recante limiti e condizioni per l’operatività della causa di esclusione relativa a violazioni non definitivamente accertate che, in ogni caso, devono essere correlate al valore dell’appalto e comunque di importo non inferiore a 35.000 euro”.

La ratio legis. La disposizione di cui al quinto periodo del comma 4 dell’articolo 80 del Codice è stata introdotta al fine di adeguare la normativa interna a quanto disposto da quella comunitaria, la cui violazione aveva condotto all’avvio di una procedura di infrazione da parte della Commissione Europea per non conformità dell’art. 80, comma 4, del Codice, alle disposizioni dell’art. 38, par. 5, comma 2, della direttiva n. 2014/23/UE.

La finalità della disposizione è, dunque, quella di consentire alle stazioni appaltanti di escludere operatori economici che si sono dimostrati inaffidabili, ma altresì quella, sempre trasversalmente implicita nelle disposizioni di origine eurounitaria, di garantire condizioni di effettiva concorrenza tra gli operatori (in tal senso TAR Lazio, Roma, 28 luglio 2022, n. 10711, TAR Sardegna Sez. I, 1.2.2022, n° 72).

A tal proposito, il considerando n° 101 della Direttiva 2014/14/UE recita “È opportuno chiarire che una grave violazione dei doveri professionali può mettere in discussione l’integrità di un operatore economico e dunque rendere quest’ultimo inidoneo ad ottenere l’aggiudicazione di un appalto pubblico indipendentemente dal fatto che abbia per il resto la capacità tecnica ed economica per l’esecuzione dell’appalto. Tenendo presente che l’amministrazione aggiudicatrice sarà responsabile per le conseguenze di una sua eventuale decisione erronea, le amministrazioni aggiudicatrici dovrebbero anche mantenere la facoltà di ritenere che vi sia stata grave violazione dei doveri professionali qualora, prima che sia stata presa una decisione definitiva e vincolante sulla presenza di motivi di esclusione obbligatori, possano dimostrare con qualsiasi mezzo idoneo che l’operatore economico ha violato i suoi obblighi, inclusi quelli relativi al pagamento di imposte o contributi previdenziali, salvo disposizioni contrarie del diritto nazionale (…)”.

Con la disposizione interna di recepimento, il legislatore ha quindi introdotto la possibilità per le Stazioni Appaltanti di disporre l’esclusione degli operatori in presenza della mancata ottemperanza agli obblighi relativi al pagamento di imposte e tasse integranti una “grave violazione” anche ove tale inottemperanza non sia stata accertata in via definitiva.

Siffatta possibilità, consegue ad un apprezzamento discrezionale della Stazione Appaltante che, è evidentemente chiamata ad operare un attento e prudente vaglio della situazione concreta.

A fronte dell’esplicarsi di un potere eminentemente discrezionale, quale quello in parola, ciò che non può difettare è proprio la chiara esplicazione del percorso argomentativo che giustifica una scelta drastica, quale quella dell’estromissione di un operatore dal novero dei soggetti abilitati a partecipare alla selezione di una commessa pubblica.

Tale analisi deve poi trovare esplicitazione in una compiuta motivazione idonea a far emergere il percorso logico giuridico che ha indotto la Stazione appaltante ad adottare la sanzione espulsiva.

2. I problemi applicativi

È necessario, evidenziare, che per entrambe le fattispecie escludenti di cui all’art. 80, comma 4 del Codice – vale a dire per le violazioni gravi definitivamente accertate comportanti l’esclusione obbligatoria e automatica e le violazioni non definitivamente accertate potenzialmente comportanti la esclusione discrezionale – la soglia di gravità delle violazioni è stata, in un primo tempo, ex lege ancorata al raggiungimento della soglia di euro 5.000,00 (per effetto del richiamo all’art. 48 bis, d.p.r. n. 602/1972).

All’indomani dell’introduzione della disposizione in commento, non pochi problemi applicativi sono stati, però, riscontrati dagli operatori del settore.

Per il tramite anche dell’azione delle associazioni di categoria (ad es. ANCE), con la Legge 23 dicembre 2021, n. 238, recante “Disposizioni per l’adempimento degli obblighi derivanti dall’appartenenza dell’Italia all’Unione Europea”, l’art. 80, comma 4 del Codice è stato nuovamente modificato per rendere la fattispecie escludente in parola più equilibrata.

A fronte della eliminazione della soglia dei 5.000 euro è stato introdotto l’attuale settimo periodo del comma 4 dell’articolo 80, a mente del quale costituiscono gravi violazioni non definitivamente accertate in materia fiscale quelle stabilite da un apposito decreto del MEF, di concerto con il MIMS e previo parere del Dipartimento per le politiche europee della Presidenza del Consiglio dei ministri, recante limiti e condizioni per l’operatività della causa di esclusione relativa a violazioni non definitivamente accertate che, in ogni caso, devono essere correlate al valore dell’appalto e comunque di importo non inferiore a 35.000 euro.

L’adozione del decreto è, tuttavia, tardata oltremodo.

Sicché, a fronte dell’assoluta incertezza iniziale e nel perdurare dell’assenza del decreto ministeriale di cui al settimo periodo del comma 4 dell’articolo 80 del Codice, all’interprete è stato rimesso di individuare il discrimine tra violazioni gravi definitivamente accertate e non definitivamente accertate, anche al fine di circoscrivere gli obblighi dichiarativi dell’operatore di gara circa l’esistenza di violazioni non definitivamente accertate.

La distinzione tra violazioni gravi definitivamente accertate e non definitivamente accertate è stata, in via interpretativa, ragionevolmente tratta dalla sussistenza o meno della condizione stabilita dal terzo periodo del comma 4, dell’art. 80 del Codice, a mente del quale “Costituiscono violazioni definitivamente accertate quelle contenute in sentenze o atti amministrativi non più soggetti ad impugnazione”.

Con la conseguenza che rientra(va)no nella definizione di violazioni “non definitivamente accertate” le sole violazioni ancora soggette a spontaneo pagamento e/o ad impugnazione (in termini, Cons. Stato, Sez. V, 18 luglio 2022, n. 6131; in relazione al necessario requisito della definitività dell’accertamento dell’irregolarità: Cons. Stato, V, 7 marzo 2022, n. 1633; VI, 16 dicembre 2021, n. 8079-8081; IV, 9 dicembre 2020, n. 7789).

Ma una fattispecie ne rimaneva comunque fuori, quella della mancata decorrenza dei termini di pagamento e di impugnazione della cartella, per mancata notificata della stessa.

Di talché, nel caso di mancanza della notifica delle cartelle, non potendo le stesse né essere pagate né essere impugnate, poteva (o non) giuridicamente affermarsi che le stesse rientrassero (o non) nella causa (facoltativa) di esclusione di cui al quinto periodo del comma 4, dell’art. 80 del Codice? Un operatore economico in relazione alle richiamate posizioni, sospese ex lege, non aveva alcun onere giuridico, in difetto di notificazione dei ruoli, di procedere al loro pagamento, di accedere a forme di rateizzazione o di impegnarsi a pagare e/o di impugnarle? In tali casi, sussisteva o non sussisteva in capo al concorrente un onere dichiarativo al riguardo?

Sul punto, è necessario rammentare che secondo la giurisprudenza amministrativa la cartella di pagamento è il primo atto della fase di riscossione, che può essere contestata per vizi formali, ma senza che possa più discutersi dell’esistenza del debito tributario, che è iscritto a ruolo solo dopo la definitività degli stessi (cfr. Cons. Stato, V, 3 aprile 2018, n. 2049). Sicché – secondo ANAC (Delibera n. 215/2021) – non avrebbe rilevanza l’argomento di essere per l’o.e. ancora possibile impugnare la cartella esattoriale all’atto della notifica. Se la cartella di pagamento è mero strumento della riscossione che segue una notifica di un precedente avviso di accertamento (contenente una pregressa richiesta di pagamento di debito tributario), la definitività dell’accertamento decorre non già dalla notifica della cartella di pagamento, bensì da quella dell’avviso di accertamento (Cons. Stato, Sez. V, 14 aprile 2020, n. 2397, id. 14 dicembre 2018, n. 7058; id., 12 febbraio 2018, n. 856). Sicché a fortiori, sempre secondo ANAC, riguardo ad es. agli avvisi bonari di accertamento, anche se non definitivi e non ancora seguiti dalla cartella di pagamento, la stazione appaltante ha la facoltà di desumere la sussistenza, a carico dell’operatore, di violazioni fiscali gravi.

A complicare il quadro, se è possibile, si è frapposto un ulteriore e parallelo intervento normativo. Per effetto del comma 4 bis dell’art. 68, del Decreto legge 17 marzo 2020, n. 18, aggiunto dall’articolo 1, comma 1, lettera b), del D.L. 20 ottobre 2020, n. 129 e dall’articolo 1-bis, comma 1, lettera b), del D.L. 7 ottobre 2020, n. 125, convertito con modificazioni dalla Legge 27 novembre 2020, n. 159, come noto, sono state temporaneamente sospese le notifiche dei ruoli relativi ai carichi inerenti le entrate tributarie e non nel frattempo affidati all’agente della riscossione, a causa dell’emergenza sanitaria da Covid-19.

Il che ha avuto non poche ricadute sul piano pratico, dal momento che i carichi pendenti tributari, rilasciati dalle competenti Agenzie delle Entrate alle Stazione Appaltanti in sede dei controlli di rito ai fini dell’efficacia dell’aggiudicazione, nel segnalare le “violazioni non definitivamente accertate” contempla(va)no tutti i carichi inerenti alle entrate tributarie. E ciò indipendentemente dalla notifica (o meno) degli stessi e dal valore della somma oggetto di accertamento e, cioè, dalla soglia di gravità della violazione, oggi, fissata dal settimo periodo del comma 4 dell’articolo 80 in commento.

Ciò, stante l’assenza di qualsivoglia disposizione/direttiva di raccordo, ha creato spesso e volentieri veri e propri corti circuiti nel sistema delle dichiarazioni, dei controlli demandati alle S.A., delle esclusioni dalla procedure di gara e delle segnalazioni ad ANAC al fine della irrogazione delle sanzioni interdittive, atteso che più di un operatore economico – eccezion fatta ovviamente per gli operatori virtuosi che in relazione ad ogni singola gara si peritano di consultare il proprio cassetto fiscale-, in difetto di notificazione della cartella (e si presume della conoscenza dell’esistenza di siffatti accertamenti), ha omesso qualsivoglia dichiarazione circa l’esistenza di tale tipologia di violazione.

Di conseguenza, diverse Stazioni Appaltanti, senza in alcun modo considerare la natura e la tipologia dell’accertamento tributario vuoi per la varietà degli stessi vuoi per l’impossibilità di risalirvi con certezza dal certificato dei carichi pendenti, non hanno affatto considerato la mancata notifica della cartella quale esimente dal correlato obbligo dichiarativo e/o del mancato pagamento.

A tal proposito, tuttavia ANAC non ha mancato di recente di accertare l’insussistenza in relazione a dette fattispecie di alcun onere dichiarativo, trattandosi di violazioni non ancora notificate al soggetto debitore (Delibera n. 426/2022).

Sempre ANAC nell’Atto di Segnalazione al Governo e al Parlamento n. 3 del 27 luglio 2022 – ha chiesto, in occasione della revisione del nuovo Codice degli appalti, di modificare anche la disposizione sulle violazioni non definitivamente accertate, dal momento che è palese, scrive l’Autorità, che tali circostanze sono meno gravi e rilevanti rispetto alle condotte definitivamente accertate e quindi per ragioni di equità dovrebbero dar luogo a conseguenze diverse. Sarebbe auspicabile che la norma chiarisca la rilevanza delle violazioni non definitive e introduca la possibilità di graduare in maniera proporzionale sia le conseguenze di tali comportamenti che l’obbligo della stazione appaltante di motivare le proprie scelte.

3. Il Decreto Ministeriale

Con riferimento all’ambito di applicazione, l’art. 2 del Decreto Ministeriale precisa ora che sono considerate violazioni fiscali l’inottemperanza agli obblighi, relativi al pagamento di imposte e tasse derivanti dalla:

a) notifica di atti impositivi, conseguenti ad attività di controllo degli uffici;

b) notifica di atti impositivi, conseguenti ad attività di liquidazione degli uffici;

c) notifica di cartelle di pagamento concernenti pretese tributarie, oggetto di comunicazioni di irregolarità emesse a seguito di controllo automatizzato o formale della dichiarazione, ai sensi degli articoli 36-bis e 36-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.

Pertanto, ai fini della ricorrenza di detta fattispecie facoltativa di esclusione, si dovrà avere riguardo alla notifica degli atti impositivi conseguenti ad attività di controllo degli uffici o ad attività di liquidazione degli uffici, nonché delle cartelle di pagamento contemplate dalla suddetta disposizione.

Il successivo articolo 3 del D.M. determina la “soglia di gravità” delle violazioni fiscali, come precisate dall’articolo 2 di cui si è detto, rilevante ai fini dell’esclusione, precisando che la stessa si considera grave quando comporta l’inottemperanza ad un obbligo di pagamento di imposte o tasse per un importo che, con esclusione di sanzioni e interessi, è pari o superiore al 10% del valore dell’appalto.

Per gli appalti suddivisi in lotti, la soglia di gravità è rapportata al valore del lotto o dei lotti per i quali l’operatore economico concorre.

In caso di subappalto o di partecipazione in raggruppamenti temporanei o in consorzi, la soglia di gravità riferita al subappaltatore o al partecipante al raggruppamento o al consorzio è rapportata al valore della prestazione assunta dal singolo operatore economico.

In ogni caso, l’importo della violazione non deve essere inferiore a 35.000 euro.

L’art. 4 del Decreto precisa che la violazione deve considerarsi non definitivamente accertata “e pertanto valutabile dalla stazione appaltante per l’esclusione dalla partecipazione alle procedure di affidamento di contratti pubblici, quando siano decorsi inutilmente i termini per adempiere all’obbligo di pagamento e l’atto impositivo o la cartella di pagamento siano stati tempestivamente impugnati”. Siffatte violazioni non rilevano ai fini dell’esclusione dell’operatore economico dalla partecipazione alla procedura d’appalto se in relazione alle stesse è intervenuta una pronuncia giurisdizionale favorevole all’operatore economico non passata in giudicato, sino all’eventuale riforma della stessa o sino a che la violazione risulti definitivamente accertata, ovvero se sono stati adottati provvedimenti di sospensione giurisdizionale o amministrativa.

4. Conclusioni

L’adozione, seppure oltre ogni aspettativa, tardiva del Decreto Ministeriale, nel definire i limiti e le condizioni per l’operatività della causa di esclusione relativa a violazioni non definitivamente accertate, supera di fatto le criticità riscontrate e risolte a livello pretorio e/o interpretativo da parte di ANAC.

Merita un’anticipazione il futuro della fattispecie nel Nuovo Codice. In specie, il comma 2 dell’art. 95 dello Schema preliminare di Codice dei contratti pubblici in attuazione dell’articolo 1 della legge 21 giugno 2022, n. 78, recante “Delega al Governo in materia di contratti pubblici”, stabilisce che: “2. La stazione appaltante esclude altresì un operatore economico qualora ritenga, sulla base di qualunque mezzo di prova adeguato, che lo stesso ha commesso gravi violazioni non definitivamente accertate agli obblighi relativi al pagamento di imposte e tasse o contributi previdenziali. Non costituiscono gravi violazioni non definitivamente accertate in materia fiscale quelle di importo singolarmente inferiore a 35.000 euro. La gravità va in ogni caso valutata anche tenendo conto del valore dell’appalto. Il presente comma non si applica quando l’operatore economico ha ottemperato ai suoi obblighi pagando o impegnandosi in modo vincolante a pagare le imposte o i contributi previdenziali dovuti, compresi eventuali interessi o sanzioni, oppure quando il debito tributario o previdenziale sia comunque integralmente estinto, purché l’estinzione, il pagamento o l’impegno si siano perfezionati anteriormente alla scadenza del termine di presentazione dell’offerta”.

A meno di un nuovo intervento che tenga conto del chiaro tenore del Decreto Ministeriale in commento, la norma appare troppo scarna, tenuto conto delle molteplici criticità che ne hanno condizionato l’applicazione almeno sino all’adozione del D.M.. Nel mantenere una soglia di gravità di importo non inferiore a 35.000 euro, la norma si perita di escludere – con la precisazione “singolarmente” – la possibilità di “cumulo” tra le cartelle. Ma che ne è della chiara definizione di violazione definitivamente non accertata di cui all’articolo 2 del D.M.?