Breve indagine sugli atti di contabilità finale

L’esecuzione di opere e lavori è necessariamente affiancato dagli opportuni atti contabili redatti dal direttore dei lavori e funzionali all’accertamento e registrazione di tutti i fatti producenti spesa.

Tali documenti hanno natura di atti pubblici a tutti gli effetti di legge e per la loro redazione può farsi ricorso all’uso di adeguati programmi informatici in grado di consentire la tenuta dei documenti amministrativi e contabili (art. 180 d.p.r. 207/2010)[1].

Il successivo art. 181 del d.p.r. 207/2010 fornisce al primo comma una elencazione della documentazione amministrativa e contabile nella quale ci si imbatte in sede di accertamento dei lavori e delle somministrazioni in appalto[2], indicando:

a) il giornale dei lavori;

b) i libretti di misura delle lavorazioni e delle provviste;

c) le liste settimanali;

d) il registro di contabilità;

e) il sommario del registro di contabilità;

f) gli stati d’avanzamento dei lavori;

g) i certificati per il pagamento delle rate di acconto;

h) il conto finale e la relativa relazione.

Ai punti f) e g) riscontriamo rispettivamente gli stati d’avanzamento dei lavori ed i certificati per il pagamento delle rate di acconto, mentre al punto h) ritroviamo i c.d. atti di contabilità finale ovvero il conto finale e la relativa relazione.

Principio da tenere in considerazione è che la contabilità dei lavori richiede che vengano redatti una serie di documenti obbligatori da compilare nei modi e tempi previsti opportunamente, perciò non è possibile omettere uno o più d’uno degli atti di contabilità ritenendone il contenuto incluso in altro e diverso documento, poiché ciascun atto risponde a funzioni distinte e complementari, perciò non alternative.

A tale premessa se ne aggiunge una ulteriore, essenziale per comprendere la ratio della documentazione, che altrimenti resterebbe un mero tecnicismo formale di compilazione privo di interesse. Infatti nella disamina concettuale delle scritture contabili relative al segmento finale delle opere (c.d. atti di contabilità finale), si ritrova un assunto di diritto fondamentale che in maniera trasversale riscontriamo anche in altri settori del Codice degli appalti e del Regolamento attuativo, ovvero il contraddittorio^[3].

Si scorge in sostanza, come essenziale sia l’espletamento congiunto di ogni verifica da parte del Direttore dei lavori[4] e dell’appaltatore^[5], nonché la funzione quasi certificatoria del Rup e di come ciò si traduca in atto concreto, ovvero la doppia sottoscrizione della documentazione contabile ai fini della valenza probatoria degli atti contabili (per tutti si veda art. 181 co. 3 d.p.r. 207/2010). In assenza di tale ultima formalità – che nel caso di specie si traduce in sostanza processuale – mancherebbe un pezzo essenziale nel corredo documentale del cantiere e d’improvviso quella documentazione vedrebbe declassata la propria valenza da elemento probatorio ad elemento indiziario.

Una incidenza effettiva insomma sui profili di responsabilità dei “protagonisti”, non solo il Rup canonicamente inquadrato come soggetto catalizzatore del procedimento, ma anche il Direttore dei lavori e l’appaltatore, diretti operatori nella realtà di cantiere.

Passando perciò all’analisi classificatoria degli atti “contabili finali”[6], andiamo a distinguere alcuni aspetti interessanti senza pretendere che ciò sia esaustivo ai fini della tecnica compilatoria, ma soltanto chiarificatorio per specifici aspetti.

L’art. 180 del Regolamento al comma 2 ci dice che gli atti contabili redatti dal direttore dei lavori hanno ad oggetto l’accertamento e la registrazione di tutti i fatti producenti spesa, ciascuno per i dati che evidentemente sono propri. L’art. 181 infatti elenca e distingue al comma 1 punti f) e h) entrambi i documenti, ovvero gli “stati di avanzamento lavori” e “il conto finale con la relativa relazione”. Documenti entrambi firmati dal D.L., nonché per quanto concerne la relazione annessa al conto finale, anche dal Rup.

Un dubbio possibile nella pratica operativa attiene alla possibile omissione del conto finale per avvenuta inclusione delle informazioni relative, all’interno dell’ultimo Sal che per sua natura è specifico e peculiare.

Va segnalato all’uopo che in generale gli stati di avanzamento[7] sono documenti contabili che certificano il superamento della soglia indicata nel contratto (in passato – d.p.r. 554/99 – si parlava del capitolato speciale d’appalto), con conseguente liquidazione della relativa rata d’acconto (art. 194 d.p.r. 207/2010)^[8]; il tutto ovviamente collegato ai dati riportati nel registro di contabilità e nel relativo sommario. Ricordiamo altresì con breve cenno, che tra le peculiarità degli stati di avanzamento si riscontra anche il c.d. svincolo progressivo ed automatico della cauzione definitiva fino all’importo massimo del 75% dell’importo iniziale garantito giusta disposizione di cui all’art. 113 co. 3 del d.lgs. 163/2006[9].

L’ultimo Sal è detto anche stato finale dei lavori e proprio per la sua specificità può essere redatto a fronte di qualsiasi importo; ovvio che il Sal venga firmato dal D.L.[10] e dall’appaltatore per accettazione degli importi liquidati.

A fronte dello stato di avanzamento – previamente approvato dalla S.A. – interverrà il certificato di pagamento emesso dal responsabile del procedimento, a certificare che si può pagare all’appaltatore l’importo dovuto in acconto sulle opere eseguite; il certificato di pagamento contemplerà l’importo lordo dei lavori depurato di ribasso, ritenute e certificati di pagamento già emessi. Il termine entro il quale emettere il certificato è di 45 giorni a decorrere dalla maturazione del singolo SAL; mentre il termine entro il quale pagare gli importi relativi non può superare i 30 giorni a partire dall’emissione del certificato (art. 143 d.p.r. 207/2010)[11].

Mentre quando guardiamo agli atti finali di contabilità andiamo a considerare i tre atti necessari che il D.L. predispone e compila per la chiusura contabile degli stessi: stato finale, conto finale e relazione di accompagnamento al conto finale.

Lo stato finale redatto dal Direttore dei lavori va a rilevare a conclusione, la consistenza dei lavori realizzati. Anche per questo documento viene in rilievo il principio generale del contraddittorio, assunto che l’emissione in duplice copia reca la sottoscrizione sia del D.L. sia dell’appaltatore.

Il conto finale (o liquidazione finale), anch’esso redatto dal D.L., riporta i dati dello stato finale arricchito delle considerazioni che il direttore lavori ha potuto rilevare in sede di verifica contabile e documentale lungo tutto l’arco dei lavori (esempio applicazione di penali, riconoscimento di premi di accelerazione, lavori eseguiti in danno, ecc.) (art. 200 d.p.r. 207/2010)^[12].

Tale liquidazione è soggetta al controllo successivo del collaudatore tecnico – amministrativo e diverrà così vincolante per la S.A. con l’approvazione del certificato di collaudo.

Il conto finale, predisposto dopo il rilascio del certificato di ultimazione lavori e dopo la chiusura del registro di contabilità, verrà perciò trasferito al Rup, il quale convocherà l’appaltatore per la dovuta firma.

Quest’ultimo firmerà il conto finale potendo ribadire o meno le riserve già iscritte via via sul registro di contabilità in sede di stati di avanzamento, infatti la mancata annotazione delle riserve non espressamente confermate sul conto finale si intenderanno abbandonate^[13] (art. 191 co.2 d.p.r. 207/2010). Perciò due puntualizzazioni importanti: in primo luogo se l’esecutore non firma il conto finale o lo firma senza confermare le domande previamente formulate nel registro di contabilità, il conto si avrà per definitivamente accettato; in secondo luogo si osserva che il vero “cuore” del conto finale è proprio il Registro di contabilità lavori, ricco di dati contabili e tecnici costantemente aggiornati (c.d. tempestività delle informazioni ex art. 180 co. 3 d.p.r. 207/2010) e connessi alla quotidianità del cantiere (c.d. principio della contemporaneità delle registrazioni e della progressività dei lavori)[14].

Con il conto finale si chiude infatti tutta la contabilità lavori e non sarà più possibile procedere a registrare alcun’altra operazione.

Infine la relazione di accompagnamento al conto finale redatta dal D.L. a corredo del conto finale e concernente tutto ciò che ha riguardato l’opera a partire dalla fase di progettazione, fino all’ultimazione dei lavori, attraverso la procedura di gara per la scelta del contraente; essa va predisposta secondo le modalità dell’art. 200 d.p.r. 207/2010 e corredata da tutti i documenti utili per ricostruire la storia cronologica della esecuzione e tutte le notizie economiche e tecniche utili per il collaudo.

Successivamente il Rup esaminati i documenti così acquisiti[15], inviterà l’esecutore alla firma del conto finale che dovrà essere apposta entro 30 gg. Infatti a questo punto il conto finale risulterà corredato di tutti i documenti tecnici e amministrativi dell’appalto, ordinatamente raccolti e resi disponibili al collaudatore per le relative operazioni conclusive (art. 201 d.p.r. 207/2010)^[16].

Infine per concludere la nostra disamina, la normativa pone a carico del Rup la redazione della relazione finale sul conto finale, da espletarsi secondo la tempistica prevista dall’art. 202 co.1 d.p.r. 207/2010[17] e corredata da tutta una serie di documenti tra i quali a titolo esemplificativo proprio il registro di contabilità, le relazioni del D.L., documenti ad esso riferibili secondo l’art. 200 co. 2 d.p.r. 207/2010 e le domande dell’esecutore.

Cosa importante è che in seno alla predetta relazione finale riservata, il Rup provvede ad esprimere parere motivato sulla fondatezza delle domande dell’esecutore per le quali non siano intervenuti transazione e accordo bonario.

A tale ultima relazione sarà vietato l’accesso da parte dell’appaltatore ai sensi dell’art. 13 co. 5 lett. d) del d.lgs. 163/2006[18].

---

[1] Art. 180. Accertamento e registrazione dei lavori

1. Il costo dei lavori comprende le spese dei lavori, delle somministrazioni, delle espropriazioni, di assistenza ed ogni altra inerente all’esecuzione; sia le perizie che le contabilità devono distinguersi in altrettanti capi quanti sono i titoli diversi di spesa.

2. Gli atti contabili redatti dal direttore dei lavori sono atti pubblici a tutti gli effetti di legge, e hanno ad oggetto l’accertamento e la registrazione di tutti i fatti producenti spesa.

3. L’accertamento e la registrazione dei fatti producenti spesa devono avvenire contemporaneamente al loro accadere, in particolare per le partite la cui verificazione richieda scavi o demolizioni di opere, al fine di consentire che con la conoscenza dello stato di avanzamento dei lavori e dell’importo dei medesimi, nonché dell’entità dei relativi fondi, l’ufficio di direzione lavori si trovi sempre in grado:

a) di rilasciare prontamente gli stati d’avanzamento dei lavori ed i certificati per il pagamento degli acconti;

b) di controllare lo sviluppo dei lavori e di impartire tempestivamente le debite disposizioni per la relativa esecuzione entro i limiti delle somme autorizzate;

c) di promuovere senza ritardo gli opportuni provvedimenti in caso di deficienza di fondi.

4. Per determinati manufatti il cui valore è superiore alla spesa per la messa in opera i capitolati speciali possono stabilire anche il prezzo a pie’ d’opera, e prevedere il loro accreditamento in contabilità prima della messa in opera, in misura non superiore alla metà del prezzo stesso.

5. Salva diversa pattuizione, all’importo dei lavori eseguiti è aggiunta la metà di quello dei materiali provvisti a pie’ d’opera, destinati ad essere impiegati in opere definitive facenti parte dell’appalto ed accettati dal direttore dei lavori, da valutarsi a prezzo di contratto o, in difetto, ai prezzi di stima.

6. I materiali e i manufatti portati in contabilità rimangono a rischio e pericolo dell’esecutore, e possono sempre essere rifiutati dal direttore dei lavori nel caso in cui il direttore dei lavori ne accerti l’esecuzione senza la necessaria diligenza o con materiali diversi da quelli prescritti contrattualmente o che, dopo la loro accettazione e messa in opera, abbiano rivelato difetti o inadeguatezze.

7. La contabilità dei lavori può essere effettuata anche attraverso l’utilizzo di programmi informatici in grado di consentire la tenuta dei documenti amministrativi e contabili nel rispetto di quanto previsto dagli articoli che seguono. Se la direzione dei lavori è affidata a professionisti esterni, i programmi informatizzati devono essere preventivamente accettati dal responsabile del procedimento.

[2] Art. 181. Elenco dei documenti amministrativi e contabili

1. Omissis …

2. I libretti delle misure, il registro di contabilità, gli stati d’avanzamento dei lavori, il conto finale e la relazione sul conto finale sono firmati dal direttore dei lavori.

3. I libretti delle misure e le liste settimanali sono firmati dall’esecutore o dal tecnico dell’esecutore suo rappresentante che ha assistito al rilevamento delle misure. Il registro di contabilità, il conto finale, e le liste settimanali nei casi previsti sono firmati dall’esecutore.

4. I certificati di pagamento e la relazione di cui all’articolo 202 sono firmati dal responsabile del procedimento.

[3] Sul punto esplicative appaiono le disposizioni degli artt. 185, 213 e 214 del d.p.r. 207/2010 circa le operazioni di misurazione in contraddittorio con l’esecutore e la sottoscrizione della documentazione contabile.

[4] Interessanti risultano essere i profili di responsabilità in capo al direttore dei lavori secondo le indicazioni classificatorie della Giurisprudenza Contabile che differenzia la responsabilità da falsa attestazione, la responsabilità da ritardata compilazione degli atti contabili, la responsabilità da contabilizzazione di quantità superiori dell’eseguito, ed infine la responsabilità da contabilizzazione di materiali difformi dal progetto.

[5] In tal senso diverse disposizioni all’interno del regolamento rimandano alla dinamica del confronto e del contraddittorio, non soltanto in materia di sottoscrizione dei documenti contabili, a mero titolo esemplificativo si veda l’art. 163 co. 3 d.p.r. 207/2010 in tema di determinazione dei nuovi prezzi non contemplati nel contratto da parte del D.L. e dell’esecutore e conseguente approvazione del Rup; o ancora l’art. 199 co. 1 d.p.r. 207/2010 riguardo gli accertamenti prodromici al Certificato di Ultimazione Lavori.

[6] Si precisa che gli stati di avanzamento non sono ovviamente atti contabili finali poiché si sviluppano in itinere in parallelo con le opere, la loro menzione ai fini del presente scritto è necessaria per lo sviluppo dell’indagine in oggetto.

[7] Essi sono atti pubblici poiché sottoscritti da pubblici ufficiali per costituire prova di fatti giuridicamente rilevanti da cui discendono obblighi per la S.A.. L’alterazione da parte dei dipendenti della S.A. del contenuto originario di documenti contabili e amministrativi costituisce reato di falso materiale in atto pubblico (Cass. Penale n. 1673/1980).

[8] Art. 194. Stato di avanzamento lavori (ex art. 168, d.P.R. n. 554/1999)

1. Quando, in relazione alle modalità specificate nel contratto, si deve effettuare il pagamento di una rata di acconto, il direttore dei lavori redige, nei termini specificati nel contratto, uno stato d’avanzamento nel quale sono riassunte tutte le lavorazioni e tutte le somministrazioni eseguite dal principio dell’appalto sino ad allora ed al quale è unita una copia degli eventuali elenchi dei nuovi prezzi, indicando gli estremi della intervenuta approvazione ai sensi dell’articolo 163.

2. Lo stato di avanzamento è ricavato dal registro di contabilità ma può essere redatto anche utilizzando quantità ed importi progressivi per voce o, nel caso di lavori a corpo, per categoria, riepilogati nel sommario di cui all’articolo 193.

3. Quando ricorrano le condizioni di cui agli articoli 186 e 190, comma 6, e sempre che i libretti delle misure siano stati regolarmente firmati dall’esecutore o dal tecnico dell’esecutore che ha assistito al rilevamento delle misure, lo stato d’avanzamento può essere redatto, sotto la responsabilità del direttore dei lavori, in base a misure ed a computi provvisori. Tale circostanza deve risultare dallo stato d’avanzamento mediante opportuna annotazione.

[9] Art. 113. Cauzione definitiva d.lgs. 163/2006

Co.1 – 2 – omissis …

3. La garanzia fideiussoria di cui al comma 1 è progressivamente svincolata a misura dell’avanzamento dell’esecuzione, nel limite massimo del 75 per cento dell’iniziale importo garantito. Lo svincolo, nei termini e per le entità anzidetti, è automatico, senza necessità di benestare del committente, con la sola condizione della preventiva consegna all’istituto garante, da parte dell’appaltatore o del concessionario, degli stati di avanzamento dei lavori o di analogo documento, in originale o in copia autentica, attestanti l’avvenuta esecuzione. L’ammontare residuo, pari al 25 per cento dell’iniziale importo garantito, è svincolato secondo la normativa vigente. Sono nulle le eventuali pattuizioni contrarie o in deroga. Il mancato svincolo nei quindici giorni dalla consegna degli stati di avanzamento o della documentazione analoga costituisce inadempimento del garante nei confronti dell’impresa per la quale la garanzia è prestata.

Co. 4 – 5 – omissis …

[10] Si fa seguito alle precisazioni di cui in nota sub 4 ribadendo che la Giurisprudenza Contabile e Penale individua ipotesi delittuose (falso ideologico commesso da pubblico ufficiale in atto pubblico) nei casi di sottoscrizione da parte del D.L. di SAL in cui attesti falsamente fatti avvenuti in sua presenza, contabilizzi in modo errato opere, o non riscontri carenze nell’eseguito, o carenze tecniche nei materiali (culpa in vigilando), o tardiva redazione dei SAL che comportino pagamenti di interessi e spese ulteriori a favore dell’impresa (si veda Cass. Penale n. 14731/1999; Corte dei Conti n. 118/A / 1999; Corte dei Conti n. 63/1995).

[11] Art. 143. Termini di pagamento degli acconti e del saldo

1. Il termine per l’emissione dei certificati di pagamento relativi agli acconti del corrispettivo di appalto non può superare i quarantacinque giorni a decorrere dalla maturazione di ogni stato di avanzamento dei lavori a norma dell’articolo 194. Il termine per disporre il pagamento degli importi dovuti in base al certificato non può superare i trenta giorni a decorrere dalla data di emissione del certificato stesso.

2. Il termine di pagamento della rata di saldo e di svincolo della garanzia fidejussoria non può superare i novanta giorni dall’emissione del certificato di collaudo provvisorio o del certificato di regolare esecuzione ai sensi dell’articolo 141, comma 9, del codice. Nel caso l’esecutore non abbia preventivamente presentato garanzia fidejussoria, il termine di novanta giorni decorre dalla presentazione della garanzia stessa.

3. I capitolati speciali e i contratti possono stabilire termini inferiori.

4. Resta fermo quanto disposto dall’articolo 6, commi 3, 4 e 5.

Si precisa che eventuali diritti dell’appaltatore agli interessi per il ritardato pagamento degli acconti maturano non dalla mera redazione del titolo di spesa ma dall’invio del titolo all’organo destinato al suo pagamento (Cass. Civile n. 5349/1999).

[12] Art. 200. Conto finale dei lavori

1. Il direttore dei lavori compila il conto finale entro il termine stabilito nel capitolato speciale e con le stesse modalità previste per lo stato di avanzamento dei lavori, e provvede a trasmetterlo al responsabile del procedimento.

2. Il direttore dei lavori accompagna il conto finale con una relazione, in cui sono indicate le vicende alle quali l’esecuzione del lavoro è stata soggetta, allegando la relativa documentazione, e segnatamente:

a) i verbali di consegna dei lavori;

b) gli atti di consegna e riconsegna di mezzi d’opera, aree o cave di prestito concessi in uso all’esecutore;

c) le eventuali perizie suppletive e di variante, con gli estremi della intervenuta approvazione;

d) gli eventuali nuovi prezzi ed i relativi verbali di concordamento, atti di sottomissione e atti aggiuntivi, con gli estremi di approvazione e di registrazione;

e) gli ordini di servizio impartiti;

f) la sintesi dell’andamento e dello sviluppo dei lavori con l’indicazione delle eventuali riserve e la menzione delle eventuali transazioni e accordi bonari intervenuti, nonché una relazione riservata relativa alle riserve dell’esecutore non ancora definite;

g) i verbali di sospensione e ripresa dei lavori, il certificato di ultimazione con la indicazione dei ritardi e delle relative cause;

h) gli eventuali sinistri o danni a persone animali o cose con indicazione delle presumibile cause e delle relative conseguenze;

i) i processi verbali di accertamento di fatti o di esperimento di prove;

l) le richieste di proroga e le relative determinazioni della stazione appaltante;

m) gli atti contabili (libretti delle misure, registro di contabilità, sommario del registro di contabilità);

n) tutto ciò che può interessare la storia cronologica della esecuzione, aggiungendo tutte quelle notizie tecniche ed economiche che possono agevolare il collaudo.

[13] Ciò diventa ancor più rilevante qualora vi sia controversia  sul quantum vantato dall’esecutore rispetto alla S.A. con apposita annotazione di riserve sul Certificato di Ultimazione Lavori.

[14] Si rammenta che sia le registrazioni quotidiane attinenti allo sviluppo delle opere, sia le scritture contabili conclusive, non devono mai contenere false attestazioni pena la configurazione di forme di reato specificamente sanzionabili e ciò anche quando le registrazioni relative alle misurazioni vengano ad essere effettuate dal D.L. in partita in conto provvisorio ex art. 190 co. 6 del d.p.r. 207/2010 (si veda Cass. Penale n. 964/1984).

[15] Alcuni autori ritengono che il Rup possa in forza delle proprie prerogative fissate ex lege, apportare modifiche e correzioni ritenute utili e necessarie al conto finale (cfr. GENTILE – VARLARO SINISI “La contabilità di un appalto pubblico” Roma 2004).

[16] Art. 201. Reclami dell’esecutore sul conto finale

1. Esaminati i documenti acquisiti, il responsabile del procedimento invita l’esecutore a prendere cognizione del conto finale ed a sottoscriverlo entro un termine non superiore a trenta giorni.

2. L’esecutore, all’atto della firma, non può iscrivere domande per oggetto o per importo diverse da quelle formulate nel registro di contabilità durante lo svolgimento dei lavori, e deve confermare le riserve già iscritte sino a quel momento negli atti contabili per le quali non siano intervenuti la transazione di cui all’articolo 239 del codice o l’accordo bonario di cui all’articolo 240 del codice, eventualmente aggiornandone l’importo.

3. Se l’esecutore non firma il conto finale nel termine sopra indicato, o se lo sottoscrive senza confermare le domande già formulate nel registro di contabilità, il conto finale si ha come da lui definitivamente accettato.

[17] Art. 202. Relazione del responsabile del procedimento sul conto finale

1. Firmato dall’esecutore il conto finale, o scaduto il termine di cui all’articolo 201, il responsabile del procedimento, entro i successivi sessanta giorni, redige una propria relazione finale riservata con i seguenti documenti:

a) contratto di appalto, atti addizionali ed elenchi di nuovi prezzi, con le copie dei relativi decreti di approvazione;

b) registro di contabilità, corredato dal relativo sommario;

c) processi verbali di consegna, sospensioni, riprese, proroghe e ultimazione dei lavori;

d) relazione del direttore coi documenti di cui all’articolo 200, comma 2;

e) domande dell’esecutore.

2. Nella relazione finale riservata, il responsabile del procedimento esprime parere motivato sulla fondatezza delle domande dell’esecutore per le quali non siano intervenuti la transazione di cui all’articolo 239 del codice o l’accordo bonario di cui all’articolo 240 del codice.

[18] Art. 13. Accesso agli atti e divieti di divulgazione

Co. 1 – 2 – 3 – 4 – omissis …

5. Fatta salva la disciplina prevista dal presente codice per gli appalti segretati o la cui esecuzione richiede speciali misure di sicurezza, sono esclusi il diritto di accesso e ogni forma di divulgazione in relazione:

a) alle informazioni fornite dagli offerenti nell’ambito delle offerte ovvero a giustificazione delle medesime, che costituiscano, secondo motivata e comprovata dichiarazione dell’offerente, segreti tecnici o commerciali;

b) a eventuali ulteriori aspetti riservati delle offerte, da individuarsi in sede di regolamento;

c) ai pareri legali acquisiti dai soggetti tenuti all’applicazione del presente codice, per la soluzione di liti, potenziali o in atto, relative ai contratti pubblici;

d) alle relazioni riservate del direttore dei lavori e dell’organo di collaudo sulle domande e sulle riserve del soggetto esecutore del contratto.

Co. 6 – 7 – 7 bis – omissis …